Lo zen e l’arte di pagare le tasse

Computer Programming n.ro 56 del 01-03-97

di Andrea Monti

Un Koan (una forma di paradosso caratteristica dello zen) attribuito al Maestro Takuan suona più o meno così: “Trenta colpi di bastone quando avete qualcosa da dire, trenta colpi di bastone quando avete nulla da dire”. Questa disciplina conta una schiera nutrita di estimatori, alcuni dei quali poi veramente insospettabili come l’ineffabile legislatore nazionale. Che cosa avrà mai combinato questa volta? Scopriamolo insieme a Girolamo De Rada, Procuratore Legale, dell’Università di Pavia, autore di numerosi articoli in argomento.

Dott. De Rada, quali sono, a suo giudizio, le attività illecite maggiormente diffuse in rete?

Una delle più diffuse è, senz’altro, la violazione del D.Lgs. 29 dicembre 1992 n° 518 attuativo della direttiva 91/250/CEE relativo alla tutela giuridica dei programmi per elaboratore.

Su questo punto non c’è molta chiarezza, vuole specificare qual è l’oggetto della violazione?

Certamente, la legge punisce l’uso (in senso lato) del software coperto da diritto di autore senza che ne vengano corrisposti i diritti dovuti al legittimo titolare.

Si, ma questo è un problema generale, che dire di particolare sulla rete?

Ci sarebbe molto da dire, un esempio per tutti è che la rete facilita l’importazione illegale di software.

In che senso?

Il problema è molto complesso, ma una breve considerazione è illuminante: molti netsurfer quotidianamente scaricano sui propri PC centinaia di programmi freeware e shareware provenienti da varie parti del pianeta.

Essi, secondo le clausole del contratto di licenza shareware, possono diventare legittimi utilizzatori del software solo inviando all’autore dello stesso una somma di denaro a titolo di registrazione (prevista dal contratto di licenza).

E quindi?

Quindi, ad esempio, se l’utente spedisce la quota di registrazione viola la normativa doganale relativa all’imposta sul valore aggiunto vigente in Italia!

Vuole essere più preciso?

Si, ma a questo punto è necessaria una premessa relativa alla normativa doganale italiana ed a quella IVA in materia di software, sia per creare chiarezza in una materia talvolta ignorata dagli addetti ai lavori (soprattutto nei casi in cui la legge richiede l’emissione di un’autofattura da parte dei committenti di software personalizzato), sia per verificare se essa confligga con le importazioni “di contrabbando” via Internet dei programmi.

Bene, andiamo avanti allora!

Il punto di partenza è l’art. 167 del Regolamento (CEE) n° 2454/93 attuativo del Codice doganale comunitario. Questa norma prevede che “…per determinare il valore in dogana di supporti informatici importati destinati ad essere impiegati in attrezzature per l’elaborazione dei dati e contenenti dati o istruzioni si tiene conto del costo o del valore del supporto stesso. Il valore in dogana dei supporti importati non comprende pertanto il costo o il valore dei dati o delle istruzioni, sempreché tale costo o valore sia distinto dal costo o valore del supporto in questione.”.

Questo vale per qualsiasi tipo di programma?

Non esattamente. A dire il vero in precedenza la circolare del Ministero delle Finanze n° 202 del 10 maggio 1985, specificava chiaramente quali software rientravano sotto la vigenza della norma e forniva indicazioni per chiarire cosa si dovesse intendere per “supporto informatico”, “attrezzature di trattamento dei dati” e “dati” o “istruzioni”.

Cosa dice la Circolare in proposito?

Si precisa che solo i software destinati ad essere elaborati su computers (e, quindi, non quelli destinati ad essere elaborati su macchine utensili o semplici elettrodomestici), dovevano essere valutati sulla base del costo del solo supporto.

Tutto qui?

No, in effetti una successiva circolare Ministeriale (la n° 80 del 17 marzo 1988) ha spiegato in quale accezione doveva essere intesa la distinzione tra il valore del software da quello del supporto;

Mi sembra una distinzione importante.

E’ vero, questa accezione assume una importanza strategica, sia per poter applicare analogicamente la normativa doganale all’importazione via Internet dei software (che sono evidentemente privi di supporto e quindi fisicamente distinti da questo), sia perché l’esclusione dal valore imponibile del prezzo relativo al dato registrato nel supporto informatico è subordinata alla possibilità di effettuare una distinzione tra il prezzo del dato ed il prezzo del supporto stesso.

In concreto, quindi?

La circolare n° 80 del 1988 ha precisato che i due prezzi sono considerati distinti, se nella pratica sono “distinguibili” sulla base di una documentazione probante che il dichiarante deve avere cura di presentare a sostegno della richiesta di deduzione.

Per l’IVA invece come stanno le cose?

La norma di riferimento è l’art. 69 del D.P.R. 26 ottobre 1972 n° 633 il quale stabilisce che il valore dei beni importati deve essere determinato “ai sensi delle disposizioni in materia doganale”.

Un cane che si morde la coda!

Effettivamente, in pratica, si opera un rinvio alla medesima disciplina vigente in materia di dazi e, quindi, per i supporti informatici, all’art. 167 del regolamento n° 2454/93.

Posso già intuire che le applicazioni pratiche non siano fra le più lineari.

E’ così. La non imponibilità, ai fini doganali, della parte di valore del software relativo al dato registrato si traduceva, in sostanza, in una esenzione dal pagamento dell’IVA, la quale non poteva essere riscossa dall’Ufficio doganale proprio per il dispositivo del citato art. 69 del D.P.R. 26 ottobre 1972 n° 633.

Se non ricordo male qualcuno ha proposto di risolvere il problema applicando un’autofatturazione.

Questo in realtà riguarda le prestazioni di servizi offerti da soggetti residenti al di fuori dei confini dello Stato, ma nel caso dei programmi non è un discorso praticabile.

Perché?

Perché le importazioni del software standard, prodotti in serie e di impiego generalizzato, anche a parere del competente Comitato dell’IVA comunitario, devono essere considerati non quale risultato di una prestazione di servizi, ma veri e propri beni.

Ancora una carenza normativa, quindi.

Infatti e proprio per tentare di risolvere questa particolare situazione, l’art. 12 del D.L. 23 febbraio 1995 n° 41 (convertito con modificazioni dalla legge 22 marzo 1995 n° 85) ha modificato l’art. 69 del D.P.R. 26 ottobre 1972 n° 633 in materia di applicazione dell’IVA nei casi di importazione di supporti informatici.

In che modo?

Viene inserito dopo il primo comma il seguente: “per i supporti informatici, contenenti programmi per elaboratore prodotti in serie, concorre a formare il valore imponibile anche quello dei dati e delle istruzioni in esso contenuti”.

In estrema sintesi?

Ai fini IVA l’ufficio doganale dovrà verificare, innanzi tutto, se il valore del “software” è distinto dal valore del supporto.

E se non è possibile?

Nel caso non sia possibile effettuare una distinzione tra il valore del dato registrato ed il valore del supporto (perché per esempio, tale distinzione non è stata documentata o richiesta), il valore imponibile sarà rappresentato dal valore complessivo del “software”, sia ai fini daziari che ai fini IVA .

Nell’altra ipotesi?

Nel caso che il valore del dato registrato ed il valore del supporto siano distinti o distinguibili occorre operare un’ulteriore distinzione tra software “standard” e software “personalizzato”.

Cioè?

Se il software importato è “standard”, ossia prodotto in serie e di impiego generalizzato, il valore imponibile ai fini del dazio è calcolato sulla base del prezzo del solo supporto; al contrario, ai fini IVA, esso dovrà comprendere anche il prezzo dei dati e delle istruzioni nello stesso contenuti. Se il software importato è “specifico”, ossia “personalizzato” in relazione alle specifiche esigenze del committente, il valore imponibile ai fini daziari ed ai fini IVA si baserà sul prezzo del solo supporto e l’importatore sarà tenuto a versare l’IVA relativa alla “prestazione di servizi” mediante l’autofatturazione.

Quindi un software sviluppato su commissione si considera prestazione di servizi.

E’ così, ai fini IVA quest’ultima operazione è proprio qualificabile come “prestazioni di servizi” ai sensi dell’art. 3 secondo comma n° 2 del D.P.R. 26 ottobre 1972 n° 633 e risulta altresì imponibile per effetto dell’art. 7 quarto comma, lettera d) il quale stabilisce che tali prestazioni di servizi siano imponibili in Italia (benché rese da un soggetto residente all’estero) quando siano rese ad un soggetto domiciliato in Italia (a meno che siano utilizzate fuori dalla CEE).

In concreto, quindi, quali sono gli adempimenti?

Se – come in effetti è – (art. 17 terzo comma del D.P.R. 26 ottobre 1972 n° 633) il committente italiano è il soggetto passivo ai fini IVA quest’ultimo dovrà emettere un’autofattura, in unico esemplare (art. 21 D.P.R. 26 ottobre 1972 n° 633), da registrare sul registro delle fatture (art. 23 D.P.R. 26 ottobre 1972 n° 633), e sul registro degli acquisti (art. 25 D.P.R. 26 ottobre 1972 n° 633).

Con quali conseguenze?

L’ importo indicato resterà “neutro” per il contribuente, in quanto contemporaneamente forma il debito (registro delle fatture) ed il credito verso l’Erario (registro degli acquisti).

Qual’è l’ambito di applicazione della legge?

La disciplina della materia doganale sopra esposta vale per gli scambi di software intercorrenti sia tra paesi aderenti alla CEE, sia tra paesi extracomunitari, con un unica differenza: nell’ambito dei paesi aderenti al Mercato Comune Europeo le merci circolano liberamente senza l’applicazione dei dazi doganali.

Per completezza di esposizione occorre fare qualche ulteriore precisazione riguardo ai concetti di trasporto intracomunitario, luogo di partenza e luogo di arrivo dei beni.
Per trasporto intracomunitario si intende la movimentazione di beni (con qualsiasi mezzo attuata) aventi quale luogo di partenza e di arrivo il territorio di due Stati membri.
L’eventuale attraversamento del territorio appartenente ad un Paese Terzo risulta irrilevante.
Per “luogo di partenza” si intende il luogo in cui si inizia effettivamente il trasporto dei beni.
Per “luogo di arrivo” si intende il luogo in cui si conclude effettivamente il trasporto dei beni.

Tutto ciò premesso, come direbbe un avvocato, veniamo al punto!

Veniamo al punto… mi sembra evidente che l’importazione telematica di software pur non passando (nemmeno virtualmente) da alcuna dogana, violi solamente la normativa in materia di IVA.

E’ il caso descritto in precedenza, nel quale è possibile distinguere il valore del supporto da quello dei dati e delle istruzioni!

Certamente. E’ infatti banale (non per tutti, N.d.R.) constatare che una rete consente il trasferimento del software senza nessuna differenza rispetto a quanto avverrebbe trasferendolo con il supporto magnetico che è solo il “veicolo” di circolazione del software.

Inoltre, di regola l’utente trova in rete solo software standardizzato; in questo caso, quindi, la normativa doganale sarà rispettata, mentre vi sarà una violazione dell’art. 69 del D.P.R. 26 ottobre 1972 n° 633, ossia l’evasione dell’IVA sul valore del software “contrabbandato”.

E per la dogana?

Non ci sono problemi in entrambi i casi (software standard o personalizzato). Se manca il supporto manca il valore imponibile ai fini daziari e, quindi, non vi può essere violazione della normativa.

Tale normativa porta rebus sic stantibus ad un paradosso giuridico: tutti gli importatori telematici che “acquistano” un programma shareware sono portati necessariamente a violare una norma giuridica.

La conseguenza di questo discorso mi sembra preoccupante.

…Se l’acquirente telematico di un programma per elaboratore, dopo aver fatto un download di un software, spedisce all’autore dello stesso il denaro corrispondente alla quota di registrazione, egli dovrebbe violare la normativa prevista dal D.P.R. 26 ottobre 1972 n° 63 per l’impossibilità da parte propria di assolvere gli obblighi IVA.

C’è di più. Per la Circolare del Ministero delle Finanze n° 142/D del 15 maggio 1995 l’importazione del software standard deve essere considerata come un’importazione di veri e propri beni; quindi gli importatori non possono assolvere gli obblighi Iva mediante l’autofatturazione.

Se, al contrario, l’acquirente telematico non corrisponde alcunché all’autore, è il D.Lgs. 29 dicembre 1992 n° 518 in materia di tutela dei programmi per elaboratore che viene violato.

Ancora una volta dunque si conferma il fatto che applicando (in un certo modo) la legge all’informatica, i paradossi sono la regola.

Sembra proprio di sì.

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